Od wielu lat można spotkać się ze stwierdzeniem, że żyjemy w czasach „rynku pracownika”. Nie wdając się w polemikę z tą tezą, trzeba przyznać, że pracodawcy nieustannie poszukują alternatywnych, efektywnych sposobów premiowania pracowników. Obok pracy zdalnej coraz popularniejsze staje się przyznawanie zatrudnionym opcji na akcje w ramach Employee Stock Option Program (ESOP). Korzyści wynikające z tego rozwiązania występują się zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy. Warto jednak pomyśleć o podatkowych aspektach takiego programu.
Jest to istotne zwłaszcza w kontekście ustanowienia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ścisłych warunków, których spełnienie często jest niezależne od pracodawcy, a od których zależy możliwość zastosowania preferencji podatkowej dla pracownika.
Reguła, a wyjątek
Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego (Employee Stock Option Program) utworzonego przez spółkę akcyjną, pracownik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji. Zrealizowanie zatem uzyskanego wcześniej warunkowego prawa do otrzymania akcji (opcji na akcje) nie wiąże się z obowiązkiem zapłaty podatku. Jednak programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy, jest jedynie system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej (lub spółki dominującej). Co jednak w sytuacji, mającej niejednokrotnie miejsce w przypadku spółek zagranicznych, w których program motywacyjny nie został utworzony przez walne zgromadzenie, a przez inny podmiot, jak chociażby zarząd? Kiedy wówczas powstaje obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?
Data powstania obowiązku podatkowego
Obowiązek podatkowy związany z opcjami na akcje otrzymanymi w ramach programu motywacyjnego powstaje wówczas już w momencie, gdy pracownik zrealizuje opcje na akcje. Pracownik traci zatem możliwość uznania opisywanego powyżej objęcia lub nabycia akcji spółki (spółki dominującej) w ramach programu ESOP za przychód podlegający opodatkowaniu, dopiero w momencie zbycia akcji lub wypłaty dywidendy na nią przypadających. Podatek co prawda nie jest naliczany na etapie przyznania niezbywalnych opcji na akcje, ale w przypadku skorzystania przez pracownika z prawa do nabycia akcji już tak. Przychód powinien bowiem zostać rozpoznany w momencie realizacji przyznanej nagrody – nieodpłatnego nabycia akcji. Zgodnie przyjmuje się, że samo uzyskanie opcji na akcje nie jest jeszcze uzyskaniem akcji.
Tak powstały przychód pracownik powinien wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym, w którym przychód został osiągnięty. Źródło przychodu należy ustalić na podstawie rodzaju stosunku prawnego łączącego pracownika ze spółką, której akcje otrzymuje. W razie nabycia akcji spółki dominującej w stosunku do pracodawcy, takie przysporzenie należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł.
Wartość akcji
Przychód, a zatem podstawę opodatkowania, stanowi wartość rynkowa nabytych akcji. Wartość określa się na podstawie kursu akcji z dnia ich nabycia, tj. zrealizowania opcji na akcje.
Formularz PIT-38 oraz odliczenie kosztów
W przypadku uzyskania przychodu z innych źródeł w postaci objęcia akcji wynikających ze zrealizowania opcji na akcje nie powstaje obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy do właściwego urzędu skarbowego. Jednak konieczne będzie wykazanie samego przychodu w rocznym zeznaniu podatkowym, składanym na formularzu PIT-38. Ponadto istnieje możliwość odliczenia kosztów od uzyskanego przychodu. Kosztem uzyskania takiego przychodu mogą być wszelkie opłaty związane z objęciem akcji, w tym prowizja dla domu maklerskiego, który obsługuje rachunek inwestycyjny. Kosztem przychodu mogą być również opłaty pobierane przez pośredników lub inne koszty administracyjne.
Dalsze skutki podatkowe
W przypadku, gdy pracownik zdecyduje się następnie sprzedać akcje, powstanie obowiązek wykazania przychodu wynikającego z transakcji w rocznym zeznaniu podatkowym składanym na formularzu PIT-38. W momencie odpłatnego zbycia objętych akcji powstanie bowiem przychód z tytułu kapitałów pieniężnych. Opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym podlegał będzie dochód uzyskany z odpłatnego zbycia akcji. Dochodem z odpłatnego zbycia akcji będzie różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodów.
Z kolei od uzyskanych przychodów z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Jest on pobierany bez pomniejszania przychodu o koszty jego uzyskania. W konsekwencji podatek płatny jest wyłącznie od przychodu i podatnik nie ma możliwości uwzględnienia żadnych kosztów podatkowych.
Agnieszka Durczyńska, aplikant adwokacki w Kancelarii Gorazda, Świstuń, Wątroba i Partnerzy Adwokaci i Radcowie Prawni.
Michał Dudziak, aplikant adwokacki w Kancelarii Gorazda, Świstuń, Wątroba i Partnerzy Adwokaci i Radcowie Prawni.
